LE CALCUL DES COUTS
Le PCG 82 définit la Comptabilité Analytique comme "un mode de traitement des données dont les objectifs essentiels sont les suivants :
d'une part,
- connaître les coûts des différentes fonctions assumées par l'entreprise,
- déterminer les bases d'évaluation de certains éléments du bilan ( stocks, immobilisations produites par l'entreprise )
- expliquer les résultats en calculant les coûts des produits pour les comparer aux prix de vente
d'autre part,
- établir des prévisions de charges et de produits courants (coûts préétablis et budgets d'exploitation par ex.)"
Le terme de comptabilité analytique tend à disparaître au profit du teme Comptabilité de Gestion. En effet, elle fait partie du système de pilotage de l'entreprise et remplit un rôle d'aide à la décision.
Un coût est un ensemble de charges relatives à un même élément. On peut alors classer les coûts :
- en fonction du champ d'application
- par fonction : production, distribution ...
- par moyen d'exploitation ( service, atelier ... )
- par activité d'exploitation ( produit... )
- par responsabilité
- en fonction du contenu : coût complet, coût partiel
- en fonction du moment des caculs : constaté, préétabli.
Les charges qui constituent les coûts sont issues de la comptabilité générale ( classe 6 ). Toutefois, il faut distinguer les charges incorporables aux coûts et les charges non incorporables.
Voici le schéma de principe de circulation des produits entre une entreprise et ses tiers :
Question : que représentent les frais annexes ?
A l’intérieur de l’entreprise, on peut alors détailler les différents étapes de la production :
Questions
Quelle différence existe-t-il entre le coût d’achat des marchandises et le coût des marchandises déstockées ?
Le cycle externe présenté précédemment parlait de coût de revient des unités vendues. Ici, on parle de Coût de production des unités vendues. Quelle peut être la différence ?
I - LE TRAITEMENT ANALYTIQUE DES CHARGES
Le plan comptable général définit 2 modes de cheminement ( direct ou indirect ) des charges vers les coûts : les charges directes sont affectées aux coûts sans calcul intermédiaire, les charges indirectes sont celles qui nécessitent une opération de répartition ( c'est à dire un calcul permettant le partage de la charge sur plusieurs coûts ).
Les charges indirectes ( administration, énergie, entretien ... ) doivent être analysées pour être réparties entre les coûts. La méthode utilisée pour effectuer cette répartition est appelée méthode des centre d'analyse. Ces centres sont des divisions comptables de l'entreprise dans lesquels les éléments de charges indirectes sont analysés avant leur imputation aux coûts des produits. La ventilation des charges indirectes se nomme la répartition primaire et est effectuée soit par affectation, soit par répartition.
Application : Question 1
Certains centres assurent des fonctions économiques communes à l'ensemble des activités de l'entreprise. Lorsqu'il est possible de mesurer de façon réaliste les prestations qu'ils fournissent aux centres, ils sont vidés du montant qu'ils avaient reçus lors de la répartition primaire au profit des centres qui bénéficient de leur prestation. Ces transferts entre centres constituent la répartition secondaire des charges indirectes.
Application : Question 2
Le coût total des centre restants doit être imputé aux différents coûts qu'il concerne. Pour cela, il faut déterminer une unité de mesure de l'activité de chaque centre. Cette unité est appelée unité d'oeuvre ( unité physique ) ou assiette de frais ( unité comptable ). On calcule alors le coût de l'unité d'oeuvre ( ou le taux de frais ):
C'est ce coût ou ce taux qui servira à la répartition des charges du centre.
Application : Question 3
II - le coût complet
La méthode des coûts complets s’appuie totalement sur la démarche précedente. Elle détaille, en fait, tout les coûts inhérants aux différents stades de production d’un produit au sein d’une entreprise.
Ainsi, elle calculera les coûts des marchandises ou produits intermédiaires ou produits finis à l’entrée et à la sortie des stocks (par le CUMP la plupart du temps).
Aux termes de la démarche, on pourra déterminer le coût de revient des marchandises vendues. Connaissant le prix de vente, on déterminera le RESULTAT ANALYTIQUE par simple différence.
Application : Le cas LEBON
III - LA METHODE DES COUTS VARIABLES ou COUTS PARTIELS
Nous avons, dans la première partie, analysé les charges incorporables aux coûts en termes de charges directes et charges indirectes. Toutefois, on peut analyser ces charges en termes de charges variables et de charges fixes.
Les charges variables sont proportionnelles à l’activité de l’entreprise.Si on ne vend pas (ou si on ne produit pas), on ne consomme pas de charges variables ; le coût variable total est nul.
En revanche, quel que soit le niveau de production et pour une structure donnée, les charges fixes ne peuvent être réduites. Elles sont supportées pour leur montant total par l’entreprise.
C’est pourquoi il faut, lorsque l’on veut assurer la rentabilité de l’entreprise, réaliser un chiffre d’affaires suffisant et une marge sur coût variable suffisante pour couvrir la totalité des charges fixes.
1) La marge sur coût variable
Lorsque l’on parle de marge, il s’agit toujours d’une différence. En abordant le coût complet, on peut calculer différentes marges, par exemple :
Marge sur coût de production : CA Coût de production (des produits vendus)
Marge sur coût de revient : CA Coût de revient (des produits vendus)
a) Définition
La marge sur coût variable, c’est la différence entre le prix de vente et le coût variable. On peut la représenter à l’aide d’un schéma :
b) Marge sur coût variable et résultat
Il est important de savoir si la marge sur coût variable réalisée permet de couvrir la totalité des charges fixes et même de réaliser un bénéfice (hypothèse 1). Dans le cas contraire (hypothèse 2), cela signifie que l’activité n’est pas assez importante : puisque le montant des charges variables est proportionnelles à l’activité, il est évident que la marge sur coût variable l’est aussi.
c) Le taux de marge sur coût variable
Lorsque toute la production est vendue, les charges variables (CV) et la marge sur coût variable (MCV) sont proportionnelles au chiffre d’affaires (CA).
Le rapport  est appelé « taux de marge ».
2) Le seuil de rentabilité
Le seuil de rentabilité est un chiffre d’affaire ayant atteint un niveau tout particulier.
On dit qu’une entreprise est rentable lorsqu’elle réalise un bénéfice. Logiquement, le seuil de rentabilité est donc atteint lorsque l’activité étudiée ne dégage ni bénéfice, ni perte. Le chiffre d’affaires réalisé couvre alors exactement le total des charges (variables et fixes), comme on l’indique le schéma suivant :
Le seuil de rentabilité est parfois appelé « chiffre d’affaire critique ».
La date à laquelle le chiffre d’affaire est atteint est généralement appelé « point mort ».
Le point mort est donc la date (de l’exercice ou de la période considérée) à laquelle la marge sur coût variable dégagée par les ventes qui ont déjà eu lieu permet de couvrir la totalité des charges fixes. On peut considérer que la marge qui sera dégagée ensuite, représente le bénéfice "pur".
Comme on le vérifie également sur le schéma ci-dessus, le seuil de rentabilité, c’est le chiffre d’affaire qui dégage une marge sur coût variable permettant tout juste de couvrir les charges fixes.
Au seuil de rentabilité : Marge sur coût variable = Charges fixes
On peut déterminer le suile de deux manières, par le calcul algébrique ou graphiquement.
Par le calcul : On peut prendre l’une des deux égalités :CA = CV + CF ou MCV = CF
Exercice
Pour l’exercice 1996, le CA net d’une entreprise s’est élevé à 6 630 000 F. Le montant des charges a été le suivant :
Charges fixes : 897 600 F
Charges variables : 5 171 400 F.
Calculer le chiffre d’affaires pour lequel le seuil de rentabilité est atteint.
Par un graphique
Le calcul de la date du seuil de rentabilité suppose normalement que les ventes soient uniformément réparties sur tous les mois de l’année (ou sur l’ensemble de la période considérée).
Toutefois, en considérant que la production est uniforme sur chaque mois, on pourrait parvenir à déterminer le point mort.
Exercice
Déterminer graphiquement le seuil de rentabilité de l’exercice précédent ainsi que le point mort.
Les chiffres d’affaires mensuels ont été relevés dans une entreprise :
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Janvier
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140 000 F
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Juillet
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56 000 F
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Février
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84 000 F
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Août
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28 000 F
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Mars
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168 000 F
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Septembre
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224 000 F
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Avril
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224 000 F
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Octobre
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140 000 F
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Mai
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112 000 F
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Novembre
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196 000 F
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Juin
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56 000 F
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Décembre
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280 000 F
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Le taux de marge sur coût variable est égal à 20% du chiffre d’affaires. Les charges fixes pour cet exercice s’élèvent à 260 000 F. Déterminer graphiquement le seuil de rentabilité (en francs) ainsi que le point mort, c’est à dire la date ou le seuil de rentabilité est atteint.
Limites de la méthode
La frontière entre charges fixes et charges variables n'est pas toujours clairement définie
Les responsables de l'entreprise, et en particulier les responsables commerciaux, peuvent être tentés de réduire leur marge et perdre de vue que la masse indivise des charges de structures ( ou charges fixes ) peut ne plus être couverte
Il peut exister des charges fixes propres à une activité et non à l'ensemble des activités
Application : Cas Alussine
Récapitulatif
Dans le cas général Dans le cas particulier du seuil de rentabilité
Chiffre d'affaires
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Coûts variables
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Marge sur coûts variables
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Coût fixes
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Chiffre d'affaires
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Coûts variables
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Bénéfice
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Marge sur coûts variables
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Coûts fixes
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A savoir : quelle que soit la quantité produite,
les coûts fixes sont constants,
les coûts variables unitaires et la marge sur coûts variables unitaires sont constants,
le taux de marge sur coûts variables et le taux de coûts variables sont constants.
On a donc les égalités suivantes :
Chiffre d'affaires = Coûts variables + Marge sur coût variable
= Coûts variables + Coûts fixes + Bénéfice
= Quantité * Prix de vente unitaire
Coûts variables = Chiffre d'affaires - Marge sur coût variables
= Chiffre d'affaires - Coûts fixes - Bénéfice
= Quantité * Coûts variables unitaires
Marge sur coût variable = Coût fixes + Bénéfice = Chiffre d'affaires - Coûts variables
= Quantité * Marge sur coûts variables unitaire
Coûts fixes = Chiffre d'affaires - Coûts variables - Bénéfice
= Marge sur coûts variables - Bénéfices
Taux de marge sur CV = Marge sur coûts variables / Chiffre d'affaires
Taux de coûts variables = Coûts variables / Chiffre d'affaires
Et, dans le cas particulier du seuil de rentabilité :
Bénéfice = 0 donc Coûts fixes = Marge sur coûts variables
Pour déterminer le seuil de rentabilité :
en quantité :
Marge sur CV = Coût fixes Marge sur CV unitaire * Quantité = Coûts fixes
Quantité = Coûts fixes / Marge sur CV unitaire
en chiffre d'affaires :
Marge sur CV = Coût fixes Taux de marge sur CV unitaire * CA = Coûts fixes
CA = Coûts fixes / Taux de marge sur CV unitaire
IV - LE COUT MARGINAL
1) Définition
Les auteurs du plan comptable le définissent ainsi : "Coût constitué par la différence entre l'ensemble des charges d'exploitation nécessaires à une production donnée et l'ensemble de celles qui sont nécessaires à cette même production, majorée ou minorée d'une unité".
Considérons un niveau de production An auquel correspond un coût total Cn et un second niveau de production An+1 auquel correspond un coût total Cn+1, la différence entre An et An+1 étant de une unité produite. Le coût marginal Cm calculé au niveau An est :
Dans de très nombreux ca, on a l'égalité :
coût variable unitaire = coût marginal
mais ceci n'est vrai qu'à deux conditions :
charges de structure = charges fixes
charges proportionnelles = charges variables
L'entreprise cherche le niveau d'activité qui lui assure un résultat global maximum : c'est pour la résolution de ce problème ( dit recherche de l'optimum économique ) que l'approche par le coût marginal est fondamentale.
2) Approche algébrique
Appelons x les quantités produites et C = f(x) le coût total correspondant.
Le coût total unitaire est c =
Sa dérivée s'écrit c' = 
Le coût total unitaire est minimum lorque sa dérivée est nulle, soit lorsque c' = 0, soit
C'x - C = 0, c'est à dire lorsque C' = = c = coût total unitaire.
Or, qu'est-ce que C' ? C'est la dérivée de C, c'est à dire  , C' représente donc la variation du coût total pour une certaine variation des quantités produites, c'est à dire le coût marginal.
En conclusion, la courbe représentative du coût marginal coupe la courbe du coût moyen en son minimum. Par conséquent, le résultat maximum est obtenu pour la valeur de x qui correspond à l'abscisse du point d'intersection des courbes du prix de vente unitaire ( une droite en général ) et la courbe du coût marginal.
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